Документом "Регламентная операция" производится выявление временных разниц между налоговым и бухгалтерским учетом, их квалификация на признанные и погашенные отложенные активы, и обязательства.

Давайте вспомним, когда появляются временные разницы. И для этого обратимся к теории.

Временные разницы – это разницы в признании доходов и расходов, устраняемые в других отчетных периодах.

Определение вычитаемых временных разниц дано в п.11 раздела II ПБУ 18/02. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

В п.11 раздела II ПБУ 18/02 указывается на следующие причины образования вычитаемых временных разниц:

• применение разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
• применение разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• применение, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
• наличие кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
• прочие аналогичные различия.

Возникновение вычитаемых временных разниц приводит к возникновению отложенных налоговых активов (ОНА).

На сумму признанных отложенных налоговых активов делается проводка с кредита счета 68.04 "Налог на прибыль" в дебет счета 09 "Отложенные налоговые активы". На сумму погашенных отложенных налоговых активов делается проводка в дебет счета 68.04 "Налог на прибыль" с кредита счета 09 "Отложенные налоговые активы".

Существует мнение среди бухгалтерской общественности, что ПБУ 18/02 – это математическая модель. Поэтому, для выявления разниц в конфигурации проводится сравнение оценок в бухгалтерском и налоговом учете:

• ОцБУ – оценка в бухгалтерском учете
• ОцНУ – оценка в налоговом учете

Математически задача определения временной разницы может быть выражена следующим образом:

• ВР = ОцБУ – ОцНУ – ПР, где
• ВР – это временные разницы;
• ПР – это постоянные разницы.

Если разница возникает в оценке расхода и ВР больше нуля, то признается вычитаемая временная разница (ВВР), иначе налогооблагаемая временная разница (НВР).
ОцБУ (расхода) - ОцНУ (расхода) > 0 - > ВВР - > ОНА
ОцБУ (расхода) - ОцНУ (расхода) < 0 - > НВР - > ОНО
Если разница возникает в оценке дохода и ВР больше нуля, то признается НВР, иначе ВВР.
ОцБУ (дохода) - ОцНУ (дохода) > 0 - > НВР - > ОНО
ОцБУ (дохода) - ОцНУ (дохода) < 0 - > ВВР - > ОНА
Если бухгалтерская прибыль (БП) меньше налогооблагаемой прибыли (НП), то возникают вычитаемые временные разницы (ВВР).
БП < НП = ВВР
Новая редакция с 2020 года дает свои определения.

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах, а также результаты операций, не включаемые в бухгалтерскую прибыль (убыток), но формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в другом или в других отчетных периодах. Временная разница по состоянию на отчетную дату определяется как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения.

Балансовый метод основывается на том, что ВР выявляется исходя из сравнения стоимости актива (обязательства), которая не совпадает в бухгалтерском и налоговом учете.
Отложенный налог -  разделение сумм налога на части, относящиеся:

• К отчетному году;
• К будущим годам.

Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

В результате выполнения упражнения "Модернизация" помощником "Закрытие месяца" за апрель 2019 года отражен ОНА в сумме 1 руб. 58 коп. Эта сумма появилась в результате разницы между данными бухгалтерского и налогового учета при амортизации основного средства "Станок деревообрабатывающий" (рис. 21.2.1).

0 руб.32 (ОНА) = 1 руб.58 × 20%

Если бухгалтерская прибыль больше налогооблагаемой прибыли, то возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР).
БП > НП = НВР
Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

• применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского и целей определения налога на прибыль;
• признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) для целей налогообложения - по кассовому методу;
• применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• прочих аналогичных различий.

На сумму признанных отложенных налоговых обязательств делается проводка в дебет счета 68.04 "Налог на прибыль" с кредита счета 77 "Отложенные налоговые обязательства".

В результате выполнения практикума 10.7.1 "Покупка погрузчиков вилочных" с разными сроками полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете" за март 2018 года отражено ОНО в сумме 25 руб. Эта сумма появилась в результате разницы между данными бухгалтерского и налогового учета при амортизации основного средства "Шкаф". Разница в амортизационных отчислениях признается временной разницей, которая приводит к образованию отложенного налогового обязательства.

Если просмотреть бухгалтерские проводки в документе "Регламентная операция" за март, то можно увидеть запись по формированию отложенного налогового обязательства, которая составляет 57,69 руб. (3 × 96,15 руб. × 20%) (рис. 21.2.2).


Если просмотреть бухгалтерские проводки в документе "Регламентная операция" за март, то можно увидеть запись по признанию отложенного налогового обязательства в сумме 7 600 руб. от списанного товарного знака (НМА) по налоговому учету (38 000 × 20%).

На сумму погашенных отложенных налоговых обязательств делается проводка с кредита счета 68.04 "Налог на прибыль" в дебет счета 77 "Отложенные налоговые обязательства".

Если просмотреть бухгалтерские проводки в документе "Регламентная операция" за март, то можно увидеть и запись по погашению отложенного налогового обязательства, которая составляет 50 руб. (рис. 21.2.3).

Разница в сумме 50 руб. получилась в результате выполненного практикума 10.2.1, когда в эксплуатацию был введен прицеп, по которому решено было применить амортизационную премию. В результате, получились расхождения по суммам амортизации. В бухгалтерском учете амортизация составила 833,33 руб., в налоговом учете амортизация составили 583,33 руб., разница – 250 руб. (временная разница). Данная разница и привела к появлению ОНО в феврале.


Для получения общей картины временных разниц следует сформировать отчет "Анализ состояния налогового учета по налогу на прибыль", и "расшифровать" сумму налога, используя подсказку цветовой гаммы. В данном случае следует "расшифровывать" суммы, отмеченные зеленным цветом (рис. 21.2.4).

Поясним рисунок 21.2.4. Амортизационная премия составила 30 000 руб. Если разница возникает в оценке расхода и ВР меньше нуля, то признается налогооблагаемая временная разница (- 30 000 руб.), которая приводит к появлению ОНО (6 000 руб.).

Если разница возникает в оценке расхода и ВР больше нуля, то признается вычитаемая временная разница (250 руб.), которая приводит к появлению ОНА (50 руб.). Но в одном месяце разницы по ОНО и ОНА можно объединять. Так получилась сумма - 6 000 руб. (- 6 000 + 50), которая представлена на рисунке 21.2.5, как движение документа "Регламентная операция" за февраль, по операции "Расчет налога на прибыль".

В марте начинает погашаться разница по прицепу. Регламентный документ "Расчет налога на прибыль" в марте формирует погашение ОНО в сумме 50 руб. (250 × 20%). Бухгалтерская проводка представлена на рисунке 21.2.3.